１． 10月もあと数日。秋が深まってきました。
ヨーロッパでは第2波が深刻なようです。日本では、これから冬を迎えますが、どうなっていくのでしょうか。いずれにしても、スッキリとした終息の見通しは、たたないと言わざるを得ません。今年に入ってから大きく価値観がかわり、すべてではないにせよ、それが定着していくように思われます。
マスクをしていなくても気兼ねしなくてすむような日は、果たして、くるのでしょうか。
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２．法的三段論法と違憲の主張
(1) 最近、なかなかブログを更新できていませんが、常日頃考えていることの一つを、アップしてみます。
(2) 大学院で教えていて気付いたことの一つに、法的三段論法を意識するというのがあります。
これは、自ら振り返ると、あまり教えられた記憶がありません。もしかしたら、法学を勉強していると、自然と身につく側面があるのかもしれませんね。 。
(3) 判決文を読むときでいえば、規範定立部分とあてはめ部分を意識することが大切です（木山泰嗣先生の『税務案例がよめるようになる』にもそのような記載があります。）。法的三段論法では、事実に法規範（条文）をあてはめて結論を導きます。でも法学の対象となるような事案では、条文をそのまま当該事実にあてはめて結論を得ることが出来ないので、解釈が必要になり、裁判所が規範を定立したりします。この規範を定立している部分が、まずは、重要です。もし、その後、同じような争点で訴訟に発展したとき、この規範により結論が導かれると予想されますからね。
(4) 著名な武富士事件を例にすると…。
租税判例の多くは、納税者（原告X）が課税処分の取消を求めて争います。課税処分を取消してもらうためには、課税処分が違法であることが必要です。そして、課税処分が課税要件を欠いていると主張立証できれば、当該課税処分は違法であるといえるでしょう。
武富士事件では、贈与税決定処分等の取消を求めたものです。
Ｘは、贈与を受けた当時、香港に赴任していたものの、日本国内の滞在日数もそれなりにありました（香港約６５．８％、国内約２６．２％です。それだけでなく、この滞在日数は、公認会計士から贈与に関する具体的な提案を受け、租税回避目的で調整した結果でした。）。ところが、当時の相続税法では、受贈者が贈与を受けたときに、国内に「住所」を有することが、課税要件となっていました。そこで、贈与税決定処分等が取消されるか否かは、Xの「住所」が日本にあるか否かによることとなったわけです。
Xのように、香港と日本を行き来している者の「住所」は、どのように判断すればよいでしょうか。相続税法の条文は、「住所」と記載するのみで、その定義規定は用意されていませんでした。
最高裁（平成23年2月18日判決）は、「ここにいう住所とは、反対の解釈をすべき特段の事由はない以上、生活の本拠、すなわち、その者の生活に最も関係の深い一般的生活、全生活の中心を指すものであり、一定の場所がある者の住所であるか否かは、客観的に生活の本拠たる実体を具備しているか否かにより決すべきものと解するのが相当である」と判示しています。このように、最高裁が、「住所」をどのように判断するか述べている部分が、規範を定立しているところです。最高裁が、「『住所』はこのように判断する」といってるのですから、もし、その後、「住所」が争点となる同種事案が生じれば、この規範に基づき、「住所」がどこにあるか判断されるのではないかという予想がたちます（武富士事件のような租税回避事案については、これを封じるための法改正がありましたが…）。
規範定立部分に続く「これを本件についてみるに、前記事実関係等によれば、…」というところは、この規範に事実をあてはめている部分です。このあてはめ部分も、どういう事実だと、その規範にあてはめてどのような結論がでるのかということがわかりますから、勿論、重要です。
(5) 租税判例では、納税者から違憲の主張がでることもあります。
例えば、このブログでもとりあげたことのある残波事件（第一審は東地判平成28年4月22日）。
残波事件は、X社が、その役員4名に支給した役員報酬（役員給与）とその代表取締役を退任した者に支給した退職給与について、「不相当に高額な部分の金額」があるとしてなされた本件各更正処分等の取消を求めたものです。
この事案において、X社は、「本件各更正処分等は、憲法84条に反するものである」という主張もだしていました。
前述のように、課税処分を取消してもらうためには、課税処分が違法であることが必要です。この点、もし、その処分に適用された大前提たる条文が憲法に違反していたら、当該条文は原則として無効となりますから、課税処分も違法といえるでしょう。
私は、違憲の主張は、ゼロの割り算に似てるな…などと思ってしまいます（変ですかね…）。
(6) ところで、法人税法34条2項の「不相当に高額」については、私が以前書いた論文「租税訴訟における規範的要件の要件事実 －法人税法132条1項の不当性要件を中心に－」で指摘だけした疑問点（「税法学」582号84頁脚注7）があります。長くなりますが、以下に、敷衍してみたいと思います。
(7) 残波事件で問題となった法人税法34条2項は、以下の通り、規定します（太字下線筆者）。
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内国法人がその役員に対して支給する給与（…略…）の額のうち不相当に高額な部分の金額として政令で定める金額は、その内国法人の各事業年度の所得の金額の計算上、損金の額に算入しない。 |
「不相当に高額」といわれても、当該法人の給与が具体的にいくらを超えるとそうなるか、俄には、わかりませんね。
「不相当に高額」は、講学上、不確定概念といわれています。
昨年、私が上記論文で書いた同族会社行為計算否認規定（法人税法132条1項）の「不当に」という要件も、不確定概念であるといわれています。
不確定概念は、憲法84条の租税法律主義から導かれる課税要件明確主義に反しないかが問題となりますが、金子先生は、不確定概念を用いることは、ある程度は不可避であり、また必要であるとしていますね。
もっとも、法人税法132条1項と違って、法人税法34条2項は、「不相当に高額な部分の金額として政令で定める金額」としているように、「不相当に高額な部分の金額」をどのように判断するかについて、法人税法施行令第70条に委任しています。
この点、会社法改正に伴う平成18年法人税法改正の前の事案ですが、丸中縫工事件の最高裁（平成9年3月25日判決）は、「法人税法34条1項の規定の趣旨、目的及び法人税法施行令69条1号の規定内容に照らせば、法人税法34条1項所定の『不相当に高額な部分の金額』の概念が、不明確で漠然としているということはできない」と判示しています。
(7) それでは、現行の法人税法34条2項の委任を受けた法人税法施行令第70条はどのように規定しているのでしょうか。
令70条1号イ（いわゆる実質基準）は以下のように規定します。
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（過大な役員給与の額） 第70条 法第34条第2項（役員給与の損金不算入）に規定する政令で定める金額は、次に掲げる金額の合計額とする。 一 次に掲げる金額のうちいずれか多い金額 イ 内国法人が各事業年度においてその役員に対して支給した給与（法第34条2項に規定する給与のうち、退職給与以外のものをいう。以下この号において同じ。）の額（第三号に掲げる金額に相当する金額を除く。）が、当該役員の職務の内容、その内国法人の収益及びその使用人に対する給与の支給の状況、その内国法人と同種の事業を営む法人でその事業規模が類似するものの役員に対する給与の支給の状況等に照らし、当該役員の職務に対する対価として相当であると認められる金額を超える場合におけるその超える部分の金額（その役員の数が二以上である場合には、これらの役員に係る当該超える部分の金額の合計額） （以下、省略） |
このように
法人税法34条2項「不相当に高額な部分の金額として政令で定める金額」
↓
法人税法施行令第70条1号イ「当該役員の職務に対する対価として相当であると認められる金額を超える場合」
と言い換えられています。
このように、「不相当に高額な部分の金額」を「相当であると認められる金額を超える」と言い換えて規定したことには疑問が生じないわけでもありません（法人税法施行令第70条2号の「その退職した役員に対する退職給与として相当であると認められる金額を超える場合におけるその超える部分の金額」も同じ議論になります）。
というのも、「不相当に高額」というのは、「高額」であるだけでは足りず、「不相当に」「高額」である必要があるようにも、思えるからです。これって法律による委任の範囲を超えていないのでしょうか…？
この点、丸中縫工事件の第一審（名古屋地判平成6年6月15日）は、Xの法人税法34条1項は憲法84条の課税要件明確主義に反するという主張や合憲限定解釈が必要であるという主張をしりぞけた上で、「令69条1号に規定される『相当であると認められる金額を超える部分の金額』については、当該役員の職務の内容、当該法人の収益及び使用人に対する給料の支給の状況、同業種・類似規模の法人の役員報酬の支給の状況等に照らして定まる客観的相当額（ある役員の役務の対価として相当と認められる金額は一定額に限られるものではないから、ここにいう額は、その性質上、相当と認められる金額中の最高額を意味することになる。）を超える部分の金額が、これに当たるというべきである」と判示しています。
このように、相当と認められる金額中の最高額を超える金額は、不相当に高額な部分の金額であると解釈すれば、法律による委任の範囲を超えないでしょうかね…。
Xの合憲限定解釈の主張は、「法34条1項の『不相当に高額な部分の金額』は『明白かつ著しく高額な金額』と解釈されるべきである」というものなのですが、「明白かつ著しく」とまではいいませんが、第一審裁判所が判示したように、相当と認められる範囲の最高額を超えると、すぐに、「不相当に高額」となってしまうのでしょうか。ここは日本語の問題、あるいは、社会通念によるのかもしれませんが、正直、疑問なしとはいえないように思います。
ちなみに、処分行政庁（被告Y）は、「報酬が法人の役員の職務の内容等から見て対価として相当であると認められる金額を超える場合には、その超える部分が高額部分となるのであるが、不相当に高額であるか否かは、右規定に掲げられた諸々の事情等に照せば自ずから明らかとなるべきものである。…具体的には、通達回答方式によって抽出した類似法人の役員報酬支給状況の検討によって相当性の判断の基準となる具体的・客観的数値（平均値）を求めるとともに、当該法人における役員の職務の内容、当該法人の収益の状況及び使用人に対する給料の支給状況という事情の中に当該法人の固有のものとして特別に考慮すべき事情があるか否かを検討して右平均値を増減することによりなずべきである。」と主張していましたが、さすがに、第一審裁判所は、「特別事情がなければ平均値が相当な報酬額の上限であるという判断方法も採用することはできない」と判示していますね。
